En primer lugar, debemos recordar
que el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta tiene como objeto del hecho
imponible la ganancia, sólo que está se mide a través de los activos al cierre
del ejercicio comercial. Su mecánica de aplicación se basa en una presunción
iure et de iure (que no admite prueba en contrario), en virtud de la cual todo
sujeto pasivo del tributo que tenga al cierra activos valuados conforme a la
ley por un valor superior a $ 200.000,00 se presume que durante el ejercicio ha
generado una renta mínima del 1% del valor de los mismos.
En segundo lugar, las cuestiones
controvertidas empezaron a aparecer ante aquellos contribuyentes que si bien
poseían al cierre activos por un valor superior a $ 200.000,00, en dicho
ejercicio presentaban una situación de quebranto contable e impositivo. Ya que
en estos casos no es posible presumir la existencia de una renta mínima, dado
que el ente empresarial acusa pérdidas. Esto fue lo que se planteó en la causa
“Hermitage S.A.” de fecha 15 de junio de 2010 donde la Corte Suprema de
Justicia de la Nación alegó, en líneas generales, que el impuesto en cuestión
no es inconstitucional por su naturaleza, sino que se torna en inconstitucional
en una situación de quebranto, ya que ante dicha circunstancia no es posible
aplicar la presunción de renta mínima en la que se basa el impuesto.
Es importante recalcar que la
inconstitucionalidad antes indicada se planteó frente a una situación de
quebranto, pero ¿qué pasa cuando estamos ante un contribuyente que si bien
posee una explotación empresarial la misma no está en marcha, sino que está en
el proceso de instalación o puesta en marcha? ¿Puede aplicarse de todos modos
la presunción en la que se basa el impuesto?
Al respecto, el Tribunal Fiscal
de la Nación, Sala B, en la causa: “Alcalis de la Patagonia S.A.” de fecha 19
de mayo de 2016, se pronunció en un caso donde se discutió la aplicación del
gravamen de marras a un ente que estaba en proceso de instalación de una planta
industrial y cuya actividad resultaba promovida por un régimen de beneficios
fiscales.
En la causa antes indicada el
tribunal sentenció, entre otros argumentos, que resulta de aplicación la
jurisprudencia de la Corte “Hermitage S.A.” para los períodos cuestionados dado
que no se produjo la puesta en macha de la planta industrial, sino que se encontraba
en etapa de instalación, siendo este argumentó el que primó para declarar su
inconstitucional al caso más allá de la existencia o no quebrantos.
Y en este mismo sentido, dijo que
no se observa en el caso concreto la ficción legal prevista por el legislador
como presupuesto de hecho de impuesto de marras esto es, que quien mantiene un
activo afectado a la actividad empresarial es porque, al menos, obtiene una
rentabilidad que le permite su sostenimiento, toda vez que el proyecto se
encontraba en plena etapa de desarrollo, sin obtener rentabilidad alguna.
En palabras del tribunal: “que,
resulta contrario a una sana lógica jurídica que el propio Estado promocione
determinada actividad, mediante la concesión de beneficios tributarios, y
simultáneamente castigue a los actos necesarios para el desarrollo de tal
actividad cuando los mismos no generan rentabilidad alguna.
Y citando a la Cámara, el
tribunal transcribió que “(…) si el ‘activo’ tiene relación con la obra
promocionada, es lógico que no puede producir ganancia hasta que el proyecto se
encuentre en marcha. En otros términos, el activo no está ocioso, sino que
tiene un destino para una actividad destinada a generar renta, que por lógico
motivo, no los puede producir en la actualidad (…)”.
Cabe
destacar que este artículo no refleja la opinión de los profesionales que
integramos Jurisprudencia Impositiva, sino sólo la opinión del Tribunal Fiscal
de la Nación.
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